Kui ettevõtte majanduslik seis toob omanikule majandusaasta aruannet vaadates murekortsu laubale, leitakse sageli, et on õige aeg vahetada arvestustava. Alati ei pruugi see olla kõige mõistlikum otsus.
Eesti Vabariigis on Eesti heale raamatupidamistavale ettevõtete jaoks alternatiiviks IFRS nii nagu see on vastu võetud Euroopa Komisjoni poolt (edaspidi IFRS). SME IFRS ehk nn väikeettevõtete IFRS Eesti ettevõtetele valikuvõimalus ei ole, vaatamata asjaolule, et sellel põhineb Eesti hea raamatupidamistava. Teatud spetsiifilistes valdkondades, mida Eesti hea raamatupidamistava otseselt ei reguleeri, tuleb küll ka Eesti hea raamatupidamise tava järgi aruandeid koostaval ettevõttel pöörduda vastuste otsimiseks SME IFRS poole (näiteks riskimaandamisinstrumentide arvestuse puhul).
Eesti hea raamatupidamistava ja IFRS vahel on mitmeid erinevusi. Enamlevinud arvestusvaldkonnad, mida siinkohal välja tuua, on näiteks põhivara ümberhindluse meetod, mida IFRS lubab, kuid Eesti hea raamatupidamistava mitte. Samuti osaluse soetamisel tekkinud firmaväärtuse arvestus ning laenukasutuse kulutuste kapitaliseerimine, mille käsitlus on Eesti heas raamatupidamistavas ja IFRS-s erinev.
IFRS-s kirjeldatud põhivara ümberhindluse meetodi kohaselt hinnatakse põhivara objekt, mille õiglane väärtus on usaldusväärselt määratav, regulaarselt ümber objekti õiglasele väärtusele, millest on maha arvatud akumuleeritud kulum. Põhivarad hinnatakse ümber piisava sagedusega, et nende bilansiline maksumus ei erineks oluliselt bilansipäeva seisuga samade varade õiglasest väärtusest. Ei ole välistatud, et ümberhindlust tuleb läbi viia iga-aastaselt juhul kui nimetatud vara õiglane väärtus on kiiresti ja oluliselt muutuv. Ümberhindlus tuleb läbi viia üheaegselt kogu materiaalse põhivara grupile (materiaalse põhivara grupid on näiteks maa, ehitised, masinad ja seadmed, mööbel, transpordivahendid vms). Ümberhindamisel korrigeeritakse vara bilansilist maksumust ning muutused ümberhindlusest kajastatakse omakapitali koosseisus põhivara ümberhindluse reservi kirjel. Ümberhindluse järgselt jätkub põhivara tavapärane amortiseerimine vastavalt valitud arvestusmeetodile ja varale määratud kasulikule elueale.
Esmapilgul ja süvenemata võib tekkida tundmus, et ümberhindluse meetodi rakendamise mõju aruandeperioodi tulemusele on põhivara õiglase väärtuse kasvades väga positiivne ning arvestustava vahetus ongi soovitud vilja kandnud. Nii see kindlasti ei ole. Põhivara ümberhindluse meetodi rakendamisel kajastub ümberhindluse mõju omakapitalis eraldi kirjel ning see ei ole osa jaotuskõlblikust kasumist. Reservi saldo lisandub jaotamata kasumile alles vara kasutusest eemaldamisel näiteks vara müügi või mahakandmise puhul. Põhivara kasutamise jooksul on lubatud jaotamata kasumisse kanda see osa ümberhindlusreservist, mis on võrdne vara algse soetusmaksumuse baasilt arvestatud kulumi ja ümberhinnatud väärtuselt arvestatud kulumi vahega. Seega ei taga üleminek põhivara ümberhindluse meetodile ettevõtte kasumi ega omanikutulu kasvu. Täpsemalt saab põhivara ümberhindluse meetodi rakendamise detailide kohta lugeda IAS 16-st.
Teine enamlevinud arvestusvaldkond, kust arvestustava vahetusel loodetakse võitu ettevõtte finantspositsioonile on firmaväärtuse arvestus. Firmaväärtus on positiivne vahe omandatud osaluse soetusmaksumuse ja omandatud netovara õiglase väärtuse vahel. Firmaväärtus on bilansis käsitletav immateriaalse varana. Eesti hea raamatupidamistava näeb ette, et sellise immateriaalse vara kasulik eluiga saab olla maksimaalselt 10 aastat ning seetõttu tuleb firmaväärtus amortiseerida vähemalt 10 aasta jooksul selle omandamisest. Seega peab ettevõte arvestama selle perioodi jooksul firmaväärtuse amortiseerimisest tekkiva kulumiga kasumiaruandes.
IFRS küll firmaväärtuse amortiseerimist ette ei näe, vaid sätestab kohustuse võimaliku allahindluse vajaduse tuvastamiseks läbi viia vara väärtuse test, mille käigus leitakse vara kaetav väärtus. Firmaväärtus hinnatakse bilansis alla selle kaetavale väärtusele juhul, kui kaetav väärtus on väiksem tema bilansilisest jääkmaksumusest. Kord tehtud allahindlust firmaväärtusele enam tühistada ei saa.
Vara väärtuse testi läbiviimine firmaväärtuse suhtes puudutab siiski ka Eesti hea raamatupidamise tava alusel aruandeid koostavaid ettevõtteid. Vaatamata firmaväärtuse jooksvale amortiseerimisele tuleb juhul kui bilansipäeval selgub, et firmaväärtuse või selle raha genereeriva üksuse, mille juurde firmaväärtus kuulub kaetav väärtus võib olla langenud, suhtes läbi viia vara väärtuse test. Seega ei vabasta firmaväärtuse iga-aastane amortiseerimine selle suhtes vara väärtuse testi läbiviimisest ning tulemuse osas ei pruugi olla olulist vahet, milline aruandlustava parajasti ettevõttes kasutusel on. Täpsemalt saab vara väärtuse testi läbiviimise kohta vastavalt Eesti heale raamatupidamistavale lugeda RTJ-st 5.
Laenukasutuse kulutuste, milleks on intressikulu ja muud võõrkapitali kasutamisega kaasnevad kulutused, kapitaliseerimise puhul seisneb erinevus Eesti hea tava ja IFRS vahel lühidalt öeldes selles, et kui Eesti hea raamatupidamistava lubab ettevõttel valida, kas laenukasutuse kulutused kapitaliseerida või mitte, siis IFRS sätestab, et selliste kulutuste kajastamine põhivara soetusmaksumuse koosseisus on kohustuslik. Seega ei ole siingi erilist vahet, kumba arvestustava ettevõte kasutab. Laenukasutuse kulutuste kapitaliseerimise kohta saab täpsema ülevaate IAS 23-st või siis Eesti hea raamatupidamistava kontekstis toimkonna juhendist 5.
Juhul kui arvestustava vahetus otsustatakse siiski ette võtta, tuleb meeles pidada, et esmakordne rakendamine puudutab kindlasti ka eelnevaid perioode ehk juba lõpetatud ja sageli ka unustatud aastaid. Kuna majandusaasta aruandes esitatavad näitajad aruandeperioodi ja võrdlusperioodi kohta peavad olema võrreldavad, siis peavad need olema koostatud samu arvestuspõhimõtteid järgides. Seega tuleb üleminekul teisele arvestustavale üle vaadata ning suure tõenäosusega muudatusi teha ka eelnevate aastate finantsandmetes. See ei ole kindlasti lihtne ettevõtmine.
Mainimist väärivaks erinevuseks Eesti hea raamatupidamistava ja IFRS vahel ka erinevad nõuded aastaaruannete esitusviisile. IFRS aruanded on oluliselt mahukamad kui Eesti hea raamatupidamistava alusel koostatud aruanded. IFRS nõuab palju detailsema informatsioon avalikustamist, sh ka näiteks mõjuanalüüs ettevõtte finantspositsioonile uute rakendunud standardite, standardite muudatuste ja nende tõlgenduste ning tulevikus ettevõttele kohustuslikuks muutuvate standardite osas. Muuhulgas ei ole IFRS rakendamisel lubatud aastaaruannete lihtsustatud versioonid väikeettevõtjatele. Vastavalt Eesti heale raamatupidamistavale saab väike- või mikroettevõtja koostada aruande oluliselt lihtsustatud kujul. Aastaaruande koostamisele kuluv aeg ja pingutus kajastub lõppkokkuvõttes samuti ettevõtte (tööjõu)kuludes ning võiks olla üheks arvesse võetavaks argumendiks arvestustava muutmise otsuse tegemisel.
Vaatamata kogu tööle ja vaevale ei pruugi arvestustava vahetusel olla ettevõtte finantsseisule oodatavat positiivset mõju. Enim mõjutavad ettevõtte finantsnäitajaid ikkagi juhtkonna hinnangud, ükskõik millise tava kohaselt ettevõte oma finantsaruandeid koostab. Juhtkond peab aastaaruande koostamisel andma erinevaid hinnanguid, olles oma hinnangutes konservatiivne ning mitte kallutatud, et mõjutada ettevõtte finantspositsiooni soovitud suunas.
Näiteks sõltub juhtkonna hinnangust see, kui pikk on põhivara majanduslikult kasulik eluiga ning kui suur on nende lõppväärtus (kuni milleni toimub amortiseerimine). Kui ettevõte omab laohoonet soetusmaksumusega 1 miljon eurot, mille kasuliku elueana on määratud 25 aastat, siis tekib igal aastal selle hoone amortiseerimisest ettevõtte kasumiaruandesse kulum summas 40 000 eurot. Juhul kui sellise tehase majanduslikult kasulik eluiga oleks 35 aastat, oleks kulumi aastane summa ca 29 000 eurot. Kui tehase lõppväärtuseks on määratud 200 000 eurot ja kasulik eluiga 40 aastat, on aastane kulumi summa 20 000 eurot. Seega võib juhtkonna hinnangul olla väga oluline mõju ettevõtte finantstulemusele. Juhul kui ettevõtte põhivara loetelus sisaldub palju 0-i amortiseerunud kuid siiski veel kasutuses olevaid põhivarasid, võib see viidata asjaolule, et juhtkond on varade kasuliku eluea hinnangutes olnud liialt tagasihoidlik nende majanduslikult kasuliku eluea pikkuse osas.
Samuti peab juhtkond igal bilansipäeval hindama, kas varade väärtused võivad vajada täiendavaid allahindlusi võttes arvesse kogu juhtkonnale teadaolevat informatsiooni aruande koostamise ajaks. Kõige levinumaks näiteks on siinkohal ostjate nõuete hindamine, mis puudutab pea igat ettevõtet. Juhtkond peab andma hinnangu, kas nõuded on tõenäoliselt laekuvad ja millistes summades või tuleks nõudeid hoopis alla hinnata. Seejuures peab juhtkond võtma arvesse nõuetele seatud tagatisi, ressursse, mis kuluvad nõude sissenõudmisele, aega, mille jooksul nõue tõenäoliselt laekub ning kokkuleppeid ostjaga.
Lisaks allahindluste summadele võib oluline mõju ettevõtte finantspositsioonile olla ka sellel, kas nõue ostjale kajastub lühi- või pikaajalisena ehk kas käibevara või põhivara koosseisus (üle 12 kuulise maksetähtajaga nõudeid kajastatakse pikaajalistena). Ettevõtete laenulepingutes on sageli kokku lepitud käibevara ja lühiajaliste kohustuste suhtega seotud finantssuhtarvud, mida ettevõte peab täitma. Seega kui juhtkond hindab, et nõue laekub pikema perioodi kui aasta jooksul, võib sellel olla mõju suhetele laenuandjatega.
Näiteks oluliste juhtkonna hinnangute kohta on ka erinevate eraldiste moodustamine (garantiieraldised, eraldised käimasolevate kohtuvaidluste tulemuste suhtes, koondamistega seotud eraldised, tulemustasude eraldised jne), tulude kajastamine valmidusastme meetodil, mis mõjutab tulude kajastamise hetke ning mis kõik samuti ettevõtte finantspositsiooni oluliselt mõjutavad.
Kokkuvõtvalt rõhutaksin, et arvestustava vahetus iseenesest ei taga ettevõttele finantspositsiooni paranemist. Kindlasti soovitan aga tava vahetuse otsuse tegemise eelselt põhjalikult kaaluda kõiki sellega kaasnevaid aspekte. Muuhulgas soovitaksin anda rahaline väärtus raamatupidajate, konsultantide ning juhtkonna täiendavatele töötundidele, mis kuluvad uuele arvestustavale edukaks üleminekuks.
Allikas: Ree Teinberg
www.auditconsult.ee
